การอุทธรณ์คดีภาษีอากร

โดย ผศ.ดร.ยุทธนา ศรีสวัสดิ์ อาจารย์ประจำวิชากฎหมายภาษีอากร

ในกรณีถูกประเมินภาษีโดยเจ้าหน้าที่สรรพากร และผู้เสียภาษีเชื่อว่าเป็นการประเมินภาษีที่ไม่ถูกต้อง​ ผู้เสียภาษีสามารถใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีดังกล่าวได้ อย่างไรก็ดี ผู้เสียภาษีไม่สามารถนำคดีภาษีอากรขึ้นสู่ศาลได้ทันทีเหมือนคดีทั่วไป เพราะกระบวนการอุทธรณ์ในคดีภาษีอากรของประเทศไทยจะต้องเริ่มจากระบบกรมสรรพากรก่อนแล้วจึงจะเข้าสู่ระบบศาลได้

การอุทธรณ์ในระบบกรมสรรพากร

เมื่อผู้เสียภาษีได้ยื่นภาษีไปแล้ว เจ้าหน้าที่สรรพากรอาจใช้ดุลพินิจไม่เห็นด้วยกับการแสดงรายการ และใช้อำนาจประเมินภาษีใหม่ซึ่งทำให้ผู้เสียภาษีต้องรับภาระภาษีมากขึ้น ซึ่งอาจมาพร้อมกับเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ซึ่งหากเห็นว่าเป็นการประเมินที่ไม่ถูกต้อง ผู้เสียภาษีย่อมมีสิทธิ์อุทธรณ์ภาษีเพื่อคัดค้านได้

โดยปกติ ผู้เสียภาษีจะไม่สามารถข้ามไปอุทธรณ์ภาษีต่อศาลภาษีอากรกลางทันที หากแต่ต้องยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อน ภายใน 30 วันนับแต่วันได้รับหนังสือแจ้งการประเมินหรือแบบคำสั่งให้ชำระภาษีอากร¹ โดยการอุทธรณ์ในชั้นนี้จะต้องทำเป็นหนังสือซึ่งในกรณีทั่วไปจะใช้แบบ ภ.ส. 6

รูปแบบของผลการพิจารณา

คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะออกผลการพิจารณา เรียกว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์ ซึ่งโดยปกติ คำวินิจฉัยฯ จะมี 4 รูปแบบต่อไปนี้

1. ปลดภาษี – ผู้เสียภาษีไม่ต้องเสียภาษีตามที่ถูกประเมิน
2. ลดภาษี – ผู้เสียภาษีไม่ต้องเสียภาษีตามที่ถูกประเมินทั้งหมด แต่ยังต้องชำระบางส่วน
3. ยกอุทธรณ์ – เจ้าหน้าที่สรรพากรประเมินถูกต้องแล้ว ผู้เสียภาษีต้องเสียภาษีตามที่ถูกประเมิน
4. เพิ่มภาษี – เจ้าหน้าที่สรรพากรประเมินถูกต้องแล้ว แต่คำนวณภาษีคลาดเคลื่อนต่ำไป ผู้เสียภาษีจึงต้องชำระเพิ่มขึ้นจากที่ถูกประเมินก่อนหน้านี้

ค่าภาษีที่ค้างชำระระหว่างอุทธรณ์

การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ผู้เสียภาษีจึงต้องชำระภาษีตามการประเมินด้วย แต่ถ้าผู้อุทธรณ์ยังไม่ได้ชำระภาษีตามการประเมินและต้องขอทุเลาการเสียภาษีอากรไว้ก่อน กฎหมายก็เปิดโอกาสให้ทำได้โดยยื่นคำร้องขอทุเลาการเสียภาษีอากร ซึ่งจะทำให้ผู้เสียภาษีมีหน้าที่ต้องชำระภาษีอีกครั้งภายใน 30 วันนับแต่วันที่ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์²

อนึ่ง การเขียนคำอุทธรณ์ควรขอทุเลาการเสียภาษีระหว่างอุทธรณ์ด้วยเสมอเพราะเป็นประโยชน์กับผู้เสียภาษีมากกว่าไม่ขอทุเลา

ตัวอย่างการนับระยะเวลายื่นอุทธรณ์

ตัวอย่างเช่น หากได้รับหนังสือแจ้งการประเมินวันที่ 2 ตุลาคม คุณจะต้องยื่นอุทธรณ์ภายในวันที่ 1 พฤศจิกายน แต่ถ้าวันที่ 1 พฤศจิกายน เป็นวันหยุดเสาร์-อาทิตย์ ซึ่งเป็นวันหยุดราชการ ก็ให้นับวันทำการถัดไปเป็นวันยื่นอุทธรณ์วันสุดท้าย คือ ภายในวันจันทร์

อย่างไรก็ดี บางกรณีกฎหมายก็ไม่เปิดโอกาสให้สามารถอุทธรณ์ได้ เช่น ไม่ปฏิบัติตามหมาย หรือคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน หรือไม่ยอมตอบคำถามเมื่อซักถามโดยไม่มีเหตุผลอันสมควรเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรตามที่รู้เห็นว่าถูกต้องและแจ้งจำนวนเงินซึ่งต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร³ เป็นต้น

หลักการเขียนคำอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์

ทั้งนี้ การเขียนคำอุทธรณ์ควรเขียนให้สมบูรณ์ครบทุกประเด็น แสดงให้เห็นว่าไม่เห็นด้วยกับการประเมินอย่างไรโดยนำข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายมาหักล้างการประเมิน ทั้งนี้ การบรรยายข้อเท็จจริงในคำอุทธรณ์ควรจะสัมพันธ์กับคำขอ เช่น คำขอลดเงินเพิ่มเบี้ยปรับต้องชี้แจงด้วยว่าตนให้ความร่วมมือในการตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงการเสียภาษี เป็นต้น 

ในกรณีที่การประเมินไม่แสดงเหตุผลชัดเจน ผู้เสียภาษีมีสิทธิเขียนลงท้ายในคำอุทธรณ์เพื่อขอสงวนสิทธิ์ในการนำพยานหลักฐานเข้าสืบเพื่อชี้แจงในชั้นศาล มิเช่นนั้น หากมิได้สงวนสิทธิ์ไว้ จะยกประเด็นที่ไม่เคยพูดถึงในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไปว่าต่อกันในชั้นศาลไม่ได้

นอกจากนี้ หากยังไม่ได้ชำระค่าภาษีตามที่ถูกประเมิน ในคำอุทธรณ์ควรขอทุเลาการเสียภาษีระหว่างอุทธรณ์ด้วยเพราะเป็นประโยชน์กับผู้เสียภาษีมากกว่า

สถานที่ยื่นอุทธรณ์

กรุงเทพมหานคร

โดยปกติ จะต้องยื่นสำนักงานสรรพากรพื้นที่ หรือสำนักงานสรรพากรภาค 1-3 ที่กำกับดูแลพื้นที่นั้นๆ ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชุดนี้จะประกอบด้วยอธิบดีกรมสรรพากรหรือผู้แทน ผู้แทนสำนักงานอัยการสูงสุด และผู้แทนกรมการปกครอง

จังหวัดอื่นๆ

ในกรณีที่อยู่ในเขตท้องที่อื่นนอกกรุงเทพมหานคร จะยื่นสำนักงานสรรพากรพื้นที่ หรือสำนักงานสรรพากรภาค 4-12 ที่กำกับดูแลพื้นที่นั้นๆ ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชุดนี้จะประกอบด้วยผู้ว่าราชการจังหวัดหรือผู้แทน สรรพากรภาคหรือผู้แทน และอัยการจังหวัดหรือผู้แทน

คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์

หมายเหตุ: ระวังสับสนกับ “คณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากร”

คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีหน้าที่รับพิจารณาคำอุทธรณ์ของผู้เสียภาษี ในกรณีที่ผู้เสียภาษีไม่เห็นด้วยกับการประเมินภาษีของเจ้าหน้าที่สรรพากร โดยจะเรียกผลการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์

คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจออกหมายเรียกผู้เสียภาษีมาไต่สวน ออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้เสียภาษีหรือพยานนั้นนำสมุดบัญชีหรือพยานหลักฐานอย่างอื่นที่เกี่ยวข้องกับคดีมาแสดงได้ โดยปกติจะให้เวลาล่วงหน้าไม่น้อยกว่า 15 วันนับแต่วันส่งหมาย⁴

องค์คณะของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์

คดีอยู่ในพื้นที่สำนักงานสรรพากรพื้นที่กรุงเทพมหานคร

หากเจ้าหน้าที่สรรพากรผู้ประเมินสังกัดอยู่ในพื้นที่กรุงเทพมหานคร คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะประกอบด้วยบุคคลดังนี้ต่อไปนี้⁵

1. อธิบดีกรมสรรพากร (หรือ ผู้แทนฯ)
2. ผู้แทนสำนักงานอัยการสูงสุด
3. ผู้แทนกรมการปกครอง

คดีอยู่ในพื้นที่สำนักงานสรรพากรพื้นที่จังหวัดอื่น

หากเจ้าหน้าที่สรรพากรผู้ประเมินสังกัดอยู่พื้นที่ต่างจังหวัด คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะประกอบด้วยบุคคลดังนี้ต่อไปนี้⁶

1. ผู้ว่าราชการจังหวัด (หรือผู้แทน)
2. สรรพากรเขต (หรือผู้แทน) และ
3. อัยการจังหวัด (หรือผู้แทน)

การอุทธรณ์ในระบบศาล

ในกรณีที่ไม่พอใจกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ผู้เสียภาษีสามารถยื่นคำฟ้องต่อศาลได้ภายใน 30 วันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์⁷ แต่ผู้เสียภาษีจะนำคดีขึ้นสู่ศาลทันทีโดยไม่ผ่านการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อนไม่ได้

ศาลที่ทำหน้าที่พิจารณาคดีภาษีอากร คือ ศาลภาษีอากร ซึ่งเป็นศาลชำนัญพิเศษเนื่องจากคดีภาษีอากรเป็นคดีที่มีลักษณะพิเศษ จำเป็นต้องมีผู้เชี่ยวชาญในการพิจารณาคดีเพื่อให้คดีเสร็จสิ้นโดยเร็วและยุติธรรม

โดยปกติ การอุทธรณ์คดีภาษีอากรในชั้นศาลจะถูกแบ่งเป็น 2 ชั้นตามลำดับ ได้แก่ ศาลภาษีอากร และ ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษ แผนกคดีภาษีอากร โดยศาลภาษีอากรกลางจะทำหน้าที่เป็นศาลชั้นต้นรับอุทธรณ์คำวินิจฉัยฯ ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ส่วนศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษ แผนกคดีภาษีอากร จะรับอุทธรณ์คดีภาษีอากรจากศาลภาษีอากรอีกที โดยจะต้องอุทธรณ์คำพิพากษาศาลของภาษีอากร ภายใน 1 เดือน นับแต่ที่ศาลอ่านคำพิพากษา⁸

ส่วนกรณีต้องการอุทธรณ์ต่อจนถึงศาลฎีกาจะอยู่ในดุลพินิจของศาลฎีกาเองว่าจะรับพิจารณาคดีที่อุทธรณ์มาจากศาลอุทธรณ์ฯ หรือไม่ หากศาลฎีกาไม่รับ คดีจะถึงที่ชุดที่ชั้นศาลอุทธรณ์

อนึ่ง ค่าธรรมเนียมศาลจะคำนวณจากทุนทรัพย์จาก ภาษีที่ต้องชำระ + เบี้ยปรับ + เงินเพิ่ม  และเนื่องจาก พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร ไม่ได้กำหนดค่าธรรมเนียมเอาไว้ จึงให้นำตารางค่าธรรมศาลของประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาบังคับใช้โดยอนุโลม⁹ 

ตัวอย่างเช่น

ถ้าคำฟ้องมีทุนทรัพย์ไม่เกิน 50 ล้านบาท จะคำนวณค่าธรรมเนียมศาลในอัตรา 2% แต่ไม่เกิน 200,000 บาท

แต่คำฟ้องมีถ้าทุนทรัพย์เกิน 50 ล้านบาท จะคำนวณค่าธรรมเนียมศาลในอัตรา 200,000 บาท + 0.1% ของทุนทรัพย์ส่วนที่เกิน 50 ล้านบาท

ทั้งนี้ หนังสือแจ้งการประเมินภาษีแต่ละฉบับจะนับเป็น 1 ข้อหา ดังนั้น แต่ละข้อหาจึงแยกคำนวณทุนทรัพย์สำหรับค่าธรรมเนียมศาลด้วย

ค่าภาษีที่ค้างชำระระหว่างอุทธรณ์

การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ผู้เสียภาษีจึงต้องชำระภาษีตามการประเมินด้วย แต่ถ้าผู้อุทธรณ์ยังไม่ได้ชำระภาษีตามการประเมินและต้องขอทุเลาการเสียภาษีอากรไว้ก่อน กฎหมายก็เปิดโอกาสให้ทำได้โดยยื่นคำร้องขอทุเลาการเสียภาษีอากร ซึ่งจะทำให้ผู้เสียภาษีมีหน้าที่ต้องชำระภาษีอีกครั้งภายใน 30 วันนับแต่วันที่ได้รับทราบคำพิพากษาถึงที่สุด¹⁰

อนึ่ง การเขียนคำอุทธรณ์ควรขอทุเลาการเสียภาษีระหว่างอุทธรณ์ด้วยเสมอเพราะเป็นประโยชน์กับผู้เสียภาษีมากกว่าไม่ขอทุเลา

สถานที่ยื่นคำฟ้อง

1. ในกรณีที่อยู่ในเขตท้องที่กรุงเทพมหานคร ให้ยื่นฟ้องที่ศาลภาษีอากร
2. ในกรณีที่อยู่ในเขตท้องที่อื่นนอกเหนือกรุงเทพมหานคร ให้ยื่นฟ้องที่ศาลภาษีอากรหรือศาลจังหวัดก็ได้

อ้างอิง

1. ^

   มาตรา 30 ประมวลรัษฎากร

2. ^

   มาตรา 31 ประมวลรัษฎากร

3. ^

   มาตรา 21 ประมวลรัษฎากร

4. ^

   มาตรา 32 ประมวลรัษฎากร

5. ^

   มาตรา 30 (1) (ก) ประมวลรัษฎากร

6. ^

   มาตรา 30 (1) (ข) ประมวลรัษฎากร

7. ^

   มาตรา 30(2) ประมวลรัษฎากร

8. ^

   มาตรา 24 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 และมาตรา 229 ประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง

9. ^

   มาตรา 17 พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528, ตาราง 1 ค่าธรรมเนียมศาล ประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง

10. ^

    มาตรา 31 ประมวลรัษฎากร